刍议农民专业合作社外部审计的主体

作者：李敬锁，张兴中，熊伟，等

来源：《湖北农业科学》 2013年第7期

李敬锁１ａ，张兴中２，熊 伟１ｂ，辛德树１ｂ，牟少岩１ａ

（１．青岛农业大学ａ．中国农村发展研究院，ｂ．经济与管理学院，山东 青岛 ２６６１０９；

２．湖北省农业科学院科技管理处，武汉 ４３００６４）

摘要：随着中国农民专业合作社的快速发展，在规范、依法运行方面还存在着不少的问题，而解决这些问题仅仅依靠合作社内部的审计监督机制难以实现，需要引入外部审计监督机制。合作社联社是合作社发展到一定阶段的产物，当前在中国已显示出强劲的发展势头。面对数量庞大的农民专业合作经济组织，单纯依靠政府的力量难以有效实现对合作社的外部审计监督，而合作社联社在这方面比政府或社会审计机构更具有优势，应成为农民专业合作社外部审计的主体。

关键词：农民专业合作社；外部审计；合作社联社

中图分类号：Ｆ３０６．４

文献标识码：C

文章编号：0439－８114（２０13）07－1721-03

Discussion on ｔｈｅ Ｍａｉｎ Ｂｏｄｙ ｏｆ Ｆａｒｍｅｒｓ’ Ｐｒｏｆｅｓｓｉｏｎａｌ Ｃｏｏｐｅｒａｔｉｖｅｓ Ｅｘｔｅｒｎａｌ Ａｕｄｉｔ

ＬI Ｊｉｎｇ－ｓｕｏ1a，ＺHANG Ｘｉｎｇ－ｚｈｏｎｇ2，ＸIONG Ｗｅｉ1b，ＸIN Ｄｅ－ｓｈｕ1b，ＭU Ｓｈａｏ－ｙａn1a

（１．ａ． Ｃｈｉｎｅｓｅ Rｕｒａｌ Dｅｖｅｌｏｐｍｅｎｔ Rｅｓｅａｒｃｈ Iｎｓｔｉｔｕｔｅ，ｂ． Ｃｏｌｌｅｇｅ ｏｆ Ｅｃｏｎｏｍｉｃｓ ａｎｄ Ｍａｎａｇｅｍｅｎｔ，Ｑｉｎｇｄａｏ Ａｇｒｉｃｕｌｔｕｒａｌ Ｕｎｉｖｅｒｓｉｔｙ， Ｑｉｎｇｄａｏ ２６６１０９，Shandong，China；２． Ｓｃｉｅｎｃｅ ａｎｄ Tｅｃｈｎｏｌｏｇｙ Mａｎａｇｅｍｅｎｔ， Ｈｕｂｅｉ Ａｃａｄｅｍｙ ｏｆ Ａｇｒｉｃｕｌｔｕｒａｌ Ｓｃｉｅｎｃｅｓ， Ｗｕｈａｎ ４３００６４， Ｃｈｉｎａ）

Ａｂｓｔｒａｃｔ： Ｗｉｔｈ ｒａｐｉｄ ｄｅｖｅｌｏｐｍｅｎｔ ｏｆ Ｃｈｉｎｅｓｅ ｆａｒｍｅｒｓ’ ｐｒｏｆｅｓｓｉｏｎａｌ ｃｏｏｐｅｒａｔｉｖｅ， ｔｈｅｒｅ ｅｘｉｓｔｓ ｍａｎｙ ｉｓｓｕｅｓ ｉｎ ｔｅｒｍｓ ｏｆ ｓｐｅｃｉｆｉｃａｔｉｏｎ ａｎｄ ｌａｗｂａｓｅｄ ｏｐｅｒａｔｉｏｎ， ａｎｄ ｔｏ ｓｏｌｖｅ ｔｈｅｓｅ ｐｒｏｂｌｅｍｓ ｏｎｌｙ ｂｙ ｉｎｔｅｒｎａｌ ａｕｄｉｔ ｓｕｐｅｒｖｉｓｉｏｎ ｍｅｃｈａｎｉｓｍ ｏｆ ｃｏｏｐｅｒａｔｉｖｅ ｉｓ ｄｉｆｆｉｃｕｌｔ ｔｏ ｒｅａｌｉｚｅ， ｓｏ ｔｈｅ ｇｏｖｅｒｎｍｅｎｔ ｎｅｅｄs ｔｏ ｉｎｔｒｏｄｕｃｅ ｅｘｔｅｒｎａｌ ａｕｄｉｔ ｓｕｐｅｒｖｉｓｉｏｎ ｍｅｃｈａｎｉｓｍ． Ｃｏｏｐｅｒａｔｉｖｅ ａｓｓｏｉｃａｔｉｏｎ ｉｓ ｔｈｅ ｐｒｏｄｕｃｔ ｏｆ ｃｏｏｐｅｒａｔｉｖｅ ｗｈｉｃｈ ｒｕｎs ｔｏ ａ ｃｅｒｔａｉｎ ｓｔａｇｅ， ａｎｄ ｉｔ ｒｅｖｅａｌｅｄ

ａ ｓｔｒｏｎｇ ｍｏｍｅｎｔｕｍ ｏｆ ｄｅｖｅｌｏｐｍｅｎｔ ｉｎ Ｃｈｉｎａ． Ｆａｃｅｄ ｗｉｔｈ ａ ｈｕｇｅ ｎｕｍｂｅｒ ｏｆ ｆａｒｍｅｒｓ’ ｓｐｅｃｉａｌｉｚｅｄ ｃｏｏｐｅｒａｔｉｖｅ ｅｃｏｎｏｍｉｃ ｏｒｇａｎｉｚａｔｉｏｎｓ， ａｎｄ ｓｏｌｅｌｙ ｒｅｌｙ ｏｎ ｔｈｅ ｐｏｗｅｒ ｏｆ ｔｈｅ ｇｏｖｅｒｎｍｅｎｔ， ｉｔ ｉｓ ｄｉｆｆｉｃｕｌｔ ｔｏ ｅｆｆｅｃｔｉｖｅｌｙ ａｃｈｉｅｖｅ ｔｈｅ ｅｘｔｅｒｎａｌ ａｕｄｉｔ ｓｕｐｅｒｖｉｓｉｏｎ， ｂｕｔ ｃｏｏｐｅｒａｔｉｖｅ ａｓｓｏｉｃａｔｉｏｎ ｈａs ｍｏｒｅ ａｄｖａｎｔａｇｅ ｔｏ ｒｅａｌｉｚｅ ｔｈａｔ ｋｉｎｄ ｏｆ ｓｕｐｅｒｖｉｓｉｏｎ ｔｈａｎ ｔｈｅ ｇｏｖｅｒｎｍｅｎｔ ｏｒ ｓｏｃｉａｌ ａｕｄｉｔ ｉｎｓｔｉｔｕｔｉｏｎｓ， ｔｈａｔ ｉｔ ｓｈｏｕｌｄ ｂｅｃｏｍｅ ｔｈｅ ｍａｉｎ ｂｏｄｙ ｏｆ ｔｈｅ ｆａｒｍｅｒｓ’ ｓｐｅｃｉａｌｉｚｅｄ ｃｏｏｐｅｒａｔｉｖｅｓ ｅｘｔｅｒｎａｌ ａｕｄｉｔ．

Ｋｅｙ ｗｏｒｄｓ： ｓｐｅｃｉａｌｔｙ ｃｏｏｐｅｒａｔｉｖｅ ｏｆ ｐｅａｓａｎｔｓ； ｅｘｔｅｒｎａｌ ａｕｄｉｔ； ｃｏｏｐｅｒａｔｉｖｅ ａｓｓｏｉｃａｔｉｏｎ

近年来，我国农民专业合作社得到了快速发展。截至２０１１年底，全国在工商行政管理部门登记的农民专业合作社已超过５０万家。在农民专业合作社的快速发展中，应该看到还存在着内部管理不规范、外部监督不健全、普通农民社员权益缺乏保障等诸多问题。而农民专业合作社发展的实践证明，解决这些问题仅仅依靠合作社内部的审计监督机制难以实现，因此应加强合作社外部审计的力度。合作社联社是农民合作社发展到一定阶段的产物，当前合作社联社的发展在我国已显示出强劲的势头。本文对合作社联社成为农民专业合作社外部审计主体的可行性及其实现途径进行了初步探讨。

１ 农民专业合作社的健康发展需要外部审计

我国《农民专业合作社法》第三十八条规定，设立执行监事或者监事会的农民专业合作社，由执行监事或者监事会负责对合作社的财务进行内部审计。成员大会也可以委托审计机构对合作社的财务进行审计。可以看出，外部审计并没有在《农民专业合作社法》中进行规定。由于缺乏强有力的外部审计监督机制，现实中存在的一些问题不能不引起注意。例如，一些合作社在注册登记上弄虚作假，办成了私人公司，假合作真营私；一些合作社民主管理流于形式，普通农民社员权益得不到有效保障；一些合作社成了少数人牟利的工具，而不是为广大农民社员服务的载体，等等［１］。这些问题的存在，违背了国家发展农民专业合作社的初衷，影响了我国农民专业合作社的健康发展。要从根本上解决和克服这些问题就需要引入外部审计监督机制。

国家为了支持和鼓励农民专业合作社的发展，出台了一系列的优惠政策，并给予合作社资金支持。这些优惠政策的落实和扶持资金的使用情况如何，需要进行审计监督。同时，合作社享受国家的优惠政策和扶持资金，也有义务接受外部的审计监督。

总之，为了我国农民专业合作社事业的长久发展，必须加强对合作社的外部监督，及时纠正发展中存在的不完善、不规范等种种问题，以促进其健康、快速地发展。

２ 合作社联社应成为农民专业合作社外部审计的主体

合作社联社是农民专业合作社发展的必然趋势。为了提高市场竞争力，获得更多的市场话语权，农民专业合作社的发展必然会走向行业或区域间的联合，实现更大规模和更高层次上的合作经营，这是国际合作社发展的一个规律［２］。如国外主要发达国家德国、日本、荷兰等国家的合作社联社都得到了很好的发展，并在合作社外部审计方面起着重要作用。

近年来，在我国大力鼓励合作社发展的背景下，诸多学者对合作社的发展模式、内部治理结构和运行机制等方面给予了较多的研究，而对合作社外部监督机制的研究还较少。国鲁来［３］认为，与其他经济组织形式相比，政府主管部门和相关职能部门的监督管理更为必要，特别是在农民专业合作社社员的监督能力明显不足的情况下更是如此。在合作社外部监督制度方面，吴声怡等［４］提出了建立政府特别审计监督制度的建议。虽然合作社的外部审计监督离不开政府的参与，但哪个组织应作为合作社外部审计的主体，是一个值得探讨的问题。笔者认为，合作社联社应成为我国农民专业合作社外部审计的主体。因为面对我国数量庞大的农民专业合作经济组织，单纯依靠政府的力量难以有效地实现对合作社的外部审计监督，而合作社联社在这方面比政府或社会审计机构更具有优势。主要体现在以下四个方面。

第一，合作社联社的人才资源更为广泛。我国既懂合作社理论知识又有丰富实践经验的合作社人才相当缺乏，这已是一个不争的事实，而且这一状况还要持续较长的时间［５］。在人才资源紧缺的情况下，政府难以设立专门的机构负责合作社的审计工作。而合作社联社由于吸纳了不同类型的合作社，可以对人才进行重组，使其能够各尽其能。同时，随着合作社联社规模和实力的扩大，可以吸引更多的专业人才参与合作社的管理。当前，国家鼓励大学毕业生到合作社工作的做法将会进一步促进合作社人员素质的提高。因此，合作社联社在合作社专业人才资源方面比政府审计机构更具有优势。

第二，合作社联社的审计覆盖面更广、成本更低。即使政府成立了专门的审计机构，面对数量众多的基层合作社，有关部门也没有足够的时间和精力对辖区内的所有合作社及时进行审计。合作社联社有义务对其成员合作社进行监督管理，成员合作社也有权利得到联社的指导和帮助，而审计监督是帮助合作社查找不足的重要途径，因此，对成员合作社进行审计监督是联社的份内工作。这与政府或社会审计机构相比，联社对其成员合作社进行审计的覆盖面更广，成本也会更低。

第三，合作社联社对社情掌握更为全面。政府或社会审计机构由于对合作社的社情，如经营情况、存在问题及合作社负责人等方面的信息缺乏足够的了解，因此审计工作开展起来不如对合作社知根知底的合作社联社得心应手，审计工作实施步骤、审计重点的确定等也不如合作社联社把握得准确。

第四，合作社联社的改进措施更具针对性。对合作社进行审计的目的，一方面是监督合作社的生产经营行为是否合法；另一方面是帮助合作社搞好经营，促进其健康发展。联社作为合作社的联合组织针对审计中发现的问题，不但能从联社全盘发展的角度，而且还能从整个合作社事业发展的角度，考虑制定解决问题的方法和措施，从而更有利于合作社问题的解决。

通过以上比较分析可以看出，合作社联社作为农民专业合作社外部审计的主体更具有可行性。

３ 合作社联社成为外部审计主体的实现途径思考

３．１ 通过立法，赋予合作社联社独立审计的职能

合作社联社的审计权来自政府有关部门的授权。独立性是保证客观、公正审计的前提，因此应通过立法的形式赋于合作社联社独立审计的权力。可以借鉴德国合作社审计协会的做法：一方面，被审计合作社的理事、监事、雇员及社员不得参与审计工作，但有义务如实向审计人员提供账簿、凭证等相关材料；另一方面，审计协会有权查阅合作社的文件、凭证和账目，核查现金、有价证券及库存等，也有权要求合作社提供审计所需的各种材料和证明。这样审计人员可以在不必顾虑合作社利益的情况下进行独立审计，避免外来官僚主义的影响。

３．２ 定期、临时审计相结合，确保审计工作的及时、有效

通过实行定期、临时审计相结合的制度，可以有效地监督合作社是否规范、依法运行，及时、有效地规避合作社不规范、不合法行为发生的风险。

定期审计应实行全面审计，即不但对合作社的财务进行审计，还要对合作社的设施、内部管理及合作社负责人的领导能力等方面进行监督和评估。德国合作社法规定，合作社审计协会要至少每两个业务年度对合作社进行审计，对资产超过２００万欧元的合作社必须每年都要对其进行审计。我们可以在实际调研的基础上，根据合作社的资产额度来确定定期审计的时间间隔。但当合作社债权人或者合作社社员对合作社的生产经营、利润分配等存在疑惑，或存在启动临时审计的合理理由时，并在提出临时外部审计申请的合作社债权人或社员达到规定数量或比例时，可以启动临时外部审计程序。执行临时外部审计时，联社可以结合申请人的意见及实际工作需要，确定实行全面审计还是重点审计。

３．３ 通过完善制度，保证审计工作质量

确保合作社联社的审计质量是完善合作社外部审计制度的重中之重，对于合作社长久健康发展有着极为重要的作用。笔者认为，要保证合作社联社的审计质量，应建立和执行好以下三方面的制度。

一是人才保障制度。政府作为合作社联社发展的第一推动者，应制定优惠政策和激励措施，促进审计机构与联社建立合作关系，吸引专业审计人员到联社工作。同时应加大投入，为联社定向培养审计人员，提高审计人员的专业素养。

二是审计通报、监督制度。合作社联社在对成员合作社进行审计时，应及时通报给当地对合作社有管辖权的行政管理部门，以便于行政管理部门对合作社联社的审计进行跟踪管理和监督。行政管理部门有权委派他人检查监督合作社联社的审计工作，敦促联社按时保质地完成审计任务。

三是质量检查制度。合作社联社审计应定期接受国家有关部门的质量检查，一方面检查合作社联社是否严格遵守审计工作的原则，审计结果是否客观、公正；另一方面是检查审计水平是否达到了审计的标准。对于在审计工作中违反规定的合作社联社和审计人员，国家应制定相应的处罚措施，以确保审计工作的质量。

参考文献：

［１］ 李敬锁，李树超．保障普通农民社员权益 促进农民专业合作社健康发展［Ｊ］．农业经济，２０１０（１０）：３５－３７．

［２］ 陈晓华．总结经验 明确任务 促进农民专业合作社又好又快发展［Ｊ］．中国农民合作社，２０１０（１０）：９－１３．

［３］ 国鲁来．促进农民专业合作社规范发展［Ｊ］．中国经贸导刊，２００８（５）：１８－１９．

［４］ 吴声怡，罗萍萍．农民专业合作社发展的法律保障机制研究［Ｊ］．福建论坛（人文社会科学版），２００９（９）：１５－１８．

［５］ 李敬锁．我国农民专业合作社联社发展的特点、困境及对策［Ｊ］．青岛农业大学学报（社会科学版），２０１１，23（2）：１６－１９．