关键词：新会计制度 医院 固定资产管理
中图分类号：F233 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2014）08-112-02
新出台的医院会计制度加强和规范了医院的经济核算，提高了医院的财务管理水平和会计信息质量，为医院经济的发展奠定了基础。新旧医院会计制度相比较有很多不同，其中医院固定资产的确认标准、折旧问题、后续支出以及处置问题都发生了变化，值得我们研究和探讨。
一、新会计制度下固定资产的确认标准
事业单位固定资产是指使用年限超过一年，单位价值在1000元以上（其中，专用设备单位价值在1500元以上），并在使用过程基本保持原有物质形态的资产。单位价值虽未达到规定标准，但耐用时间在一年以上的大批同类物资，同样作为固定资产管理。事业单位取得的应用软件，如果构成硬件不可缺少的重要组成部分，应将该软件一并作为固定资产进行核算。否则，应将其作为无形资产核算。
二、新会计制度下固定资产的计量与核算问题
新制度未设置“固定基金”科目，但设置了“非基金”科目，核算事业单位长期投资、、在建工程、无形资产等非流动资产占用的金额。事业单位取得固定资产时，应按照确定的固定资产成本金额，增加固定资产或在建工程并相应增加非流动资产基金（固定资产或在建工程）。对需要安装和不需要安装的应分别情况处理：
1.如果购买不需要安装的固定资产时，根据所开发票，借记固定资产（买价款+运输费、装卸费、安装调试费和专业人员服务费等），贷记非流动资产基金――固定资产。同时根据直接支付入账通知书或授权支付到账通知书，借记事业支出，贷记财政补助收入（直接支付）或零余额账户用款额度（授权支付）。
2.如果购入的是需要安装的固定资产时，根据发票，借记在建工程，贷记非流动资产基金――在建工程，同样根据直接支付入账通知书或授权支付到账通知书，借记事业支出，贷记财政补助收入（财政直接支付）或零余额账户用款额度（财政授权支付）。安装完工交付使用时：借记固定资产，贷记非流动资产基金――固定资产，同时，借记非流动资产基金――在建工程，贷记在建工程。处置固定资产时，应将对应的非流动资产基金一并冲销。除了尚未付清租金的融资租入固定资产外。事业单位固定资产账面余额或账面价值与对应的非流动资产基金的账面余额相等。现举例进一步加以说明。
例如：2014年3月10日，乙事业单位购入一台需要安装的设备，（已列入经批准的项目购置预算），价款302500元，支付的运输费为3500元，均以财政直接支付方式支付。设备安装时，支付安装人员工资4500元，支付有关材料费用26350元，均以财政直接方式支付。3月底，安装完毕，可正常运行，交付使用。假定不考虑其他因素。
在本例中，该事业单位3月10日支付设备价款和运输费时：增加在建工程和非流动资产基金（在建工程）各306000元，同时，确认事业支出（财政补助支出）和财政补助收入（项目支出）各306000元。发生设备安装材料费和人工费的会计处理为：增加在建工程和非流动资产基金（在建工程）各30850元，同时确认事业支出（财政补助支出）和财政补助收入（项目支出）各30850元。3月底，设备安装完毕并交付使用时：增加固定资产和非流动资产基金（固定资产）各336850元；同时，减少非流动资产基金（在建工程）和在建工程各336850元。
3.事业单位融资租入固定资产的核算。事业单位取得融资租入固定资产时，应当按照确定的成本增加固定资产或在建工程（租金+相关费用），按照租赁价款增加长期应付款，按照两者的差额增加非流动资产基金――固定资产（相关税费）。按照实际支付的相关税费、运输费等列作当期支出，借记事业支出、经营支出，贷记财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款。支付租金时，借记事业支出、经营支出，贷记财政补助收入（财政直接支付）、零余额账户用款额度（财政授权支付）、银行存款。同时，借记长期应付款，贷记非流动资产基金――固定资产。
三、新制度设置了“累计折旧”科目，核算事业单位固定资产计提的累计折旧
事业单位应当按照《事业单位财务规则》或相关财务制度的规定确定对固定资产计提折旧。并进行如下处理：对执行新制度前形成的固定资产（不包括新旧转账时转入“存货”的固定资产），应当全面核查其原价和已使用年限、尚可使用年限等，并对这些固定资产补提折旧，按照应计提的折旧金额，借记非流动资产基金――固定资产科目，贷记“累计折旧”科目，对这些固定资产按照新制度的规定按月计提折旧。
事业单位计提折旧的范围包括房屋及建筑物、专用设备、通用设备、家具、用具、装具。事业单位不计提折旧的固定资产包括文物和陈列品、动植物、图书、档案；以名义金额计量的固定资产。事业单位应当按月计提固定资产折旧，当月增加的固定资产下月开始计提折旧；当月减少的固定资产下个月起停止计提折旧。事业单位计提折旧时，应当将计提的折旧冲减相关非流动资产基金而非计入支出，借记非流动资产基金――固定资产，贷记累计折旧。
四、固定资产的处置问题
事业单位处置固定资产时，通过“待处置资产损益”科目核算，借记待处置资产损益――处置资产价值、累计折旧，贷记固定资产；收到残值变价收入、保险理赔和过失人赔偿时，借记库存现金、银行存款，贷记待处置资产损益――处置净收入；处置毁损、报废工程中发生相关费用时，借记待处置资产损益――处置净收入，贷记库存现金、银行存款；处置完毕，按照处置收入扣除相关处置费用后的净收入上缴，借记待处置资产损益――处置净收入，贷记应缴国库款；同时，借记非流动资产基金――固定资产，贷记待处置资产损益――处置资产价值
总之，随着我国新医改和新财务制度的实施，对医院的医疗技术和诊疗水平提出了新的更高要求，相应地对于确诊疾病的硬件设施也就面临新的挑战。这就要求我们有一支技术过硬的固定资产管理队伍和技术维修队伍，对发现的问题可以快速诊断并加以解决。器械科、固定资产管理办公室应经常加强技术培训学习，建立固定资产考核指标体系，提高整体管理素质，以利于管好设备、用好设备、充分发挥设备的最大效能，更好地增强医院的适应力和竞争力。加强固定资产管理，提高资产利用率是保持医院持续发展的有效途径，是现阶段进行卫生经济体制改革的基础。建立良好的固定资产管理体制，使医院取得良好的经济效益，促进医院持续健康发展。
参考文献：
[1] 邓惠玲.浅谈事业单位固定资产相关会计处理.财经界（学术版），2013（13）
[2] 朱萍.解读事业单位固定资产会计核算改革.会计之友.2013（32）
[3] 赵竹明，神瑞英.新事业单位会计制度下固定资产确认和计量解析[J].中国农业会计，2013（9）
关键词：新事业单位会计制度；环卫系统；固定资产；核算
一、概述
2013年1月1日《事业单位会计制度》正式颁布与实施。新制度带来了许多变革和创新。其中事业单位固定资产的核算与后续管理注入了新的内容。城市环卫部门为各地区城市管理局主管的事业单位，主要负责城镇垃圾的处理。环卫系统所拥有的固定资产占账面固定资产价值比例较大，其中主要是作业车辆和房屋类的公共厕所。随着机械化的发展，环卫部门大量引入先进的机械化车辆，车辆种类繁多，数目较多，并且都是重型的作业车辆，如日常的垃圾收集车、垃圾转运车、扫水车、扫路车、粪车、环卫保洁车等，城市垃圾收集清运高度机械化。这些车辆占固定资产比例较大。此外，环卫公厕在固定资产房屋建筑物类别中所占比例较大，在单位会计资产的核算中占有举足轻重的作用。新的事业单位会计制度将给环卫部门的固定资产核算带来新的挑战。
二、旧制度下环卫部门固定资产核算方法的弊端
（一）收付实现制下分期付款固定资产入账方式缺少专门的会计科目
由于事业单位原固定资产的入账方式采用的收付实现制，即必须支付货款后才能确认固定资产，进入固定资产科目核算。但是，环卫系统所需车辆合同金额较大，分期支付货款，产生应付账款。供应商一般是在购买人支付预付款后就把车辆发给购买人使用，但是由于货款未清，既不能按照预付货款时间入账也不能按照交货时间入账。这就造成账实不符，并且缺少专门的会计科目对分期付款进行核算。
（二）未能通过累计折旧科目反映固定资产的新旧程度和实际成本
环卫日常工作中车辆多、工作强度大，每天都须完成一定任务量的劳动，这就加大了环卫车辆的日常维修和损耗费用，不计提折旧不仅不能反映车辆的新旧程度，还影响财务成本。此外，厕所很多都是20世纪60、70年代的，大多数已比较陈旧，有些已停用，如果按照企业会计制度中房屋建筑物折旧年限，其折余价值已所剩无几，而账面上的资产的价值仍为原值，这都会造成资产和净资产的账面价值与实际不相符。
（三）行政事业单位固定资产的后续支出缺乏完整的会计核算方法
环卫部门每年都将部分破旧厕所进行改建和复建，而原来的制度对于行政事业单位固定资产的后续支出比较笼统，因为没有详细的规定，环卫部门在这一会计核算上也未能有详细的核算办法，所以固定资产的后续改建支出一直采用修购基金这一会计科目来核算，破旧公共厕所改复建产生的相关成本全部进入修购基金，即借记“修购基金”，贷记“银行存款”等，未计入固定资产成本，导致改复建后固定资产成本脱离实际。
（四）固定资产的会计处理方法存在问题
旧的制度未设置资产科目，大多数单位的固定资产因出售、报废或毁损等原因减少时会计分录为借记“固定基金”，贷记“固定资产”，固定资产清理时产生的残值、清理费用和变价收入直接通过“事业支出”核算，而不能通过一个具体科目反映出固定资产清理中的收入、支出及净损益。
三、新制度对环卫系统固定资产核算问题的解决办法
（一）新制度下购入固定资产时账务处理发生的主要变化
新制度取消“固定基金”科目，增设净资产类别下“非流动资产基金”科目，这一科目下包括长期投资、固定资产、在建工程、无形资产四个二级科目。原账面固定基金转入“非流动资产基金—固定资产”科目。购入不需安装的固定资产的会计分录，借记“固定资产”，贷记“非流动资产—固定资产”，按照支付金额，借记“事业支出”等科目，贷记“银行存款”等科目。购入需安装的固定资产会计科目为，先做分录借记“在建工程”，贷记“非流动资产—在建工程”，安装完成时借记“固定资产”，贷记“非流动资产基金—固定资产”，实际支付时借记“事业支出”等科目，贷记“银行存款”等科目，同时结转分录借记“非流动资产基金—在建工程”，贷记“在建工程”。跨年度分期购入固定资产的账务处理会计分录为借记“固定资产”或“在建工程”，贷记“非流动资产—固定资产”或“非流动资产—在建工程”，按照固定资产合同金额及购入时产生的全部费用借记“事业支出”等科目，贷记“银行存款”等科目，贷记“长期应付款”，即货款未付部分进入“长期应付款”科目核算。
（二）固定资产后续支出的账务处理
新制度完善了固定资产后续支出的会计处理方法，借记“在建工程”，贷记“非流动资产基金—在建工程”，同时借记“非流动资产基金—固定资产”，若计提折旧，同时借记“累计折旧”，贷记“固定资产”。工程完工交付后做分录，借记“固定资产”，贷记“非流动资产基金—固定资产”，同时借记“非流动资产基金—在建工程”，贷记“在建工程”。
（三）增加“待处置资产损益”科目，用于固定资产处置的财务核算
按账面价值，借记“待处置资产损益”，若计提折旧，借记“累计折旧”，按固定资产账面余额，贷记“固定资产”。实际处置时，按照对应的科目，借记“非流动资产基金—固定资产”，贷记“待处置资产损益”。
四、新制度下环卫系统固定资产核算的不足之处
（一）环卫系统未要求计提折旧
环卫系统要求计提折旧，增加“累计折旧”科目。环卫部门性质特殊，它作为行政事业单位却是企业化的经营模式，若按照企业会计制度，环卫的固定资产无论是从类型还是资产的价值来考量，都有计提折旧的必要性。只有计提折旧才能准确反映资产的价值，反映固定资产的新旧程度和实际成本。
（二）新制度未规定给固定资产计提减值准备
企业会计制度中，固定资产发生损坏、技术陈旧或其他经济原因导致其可收回金额低于其账面价值，这种情况称之为固定资产减值。如果固定资产的可收回金额低于其账面价值，应当按可收回金额低于其账面价值的差额计提减值准备并计入当期损益。环卫的企业经营模式需要向企业一样给予资产价值准确的计量，但新制度中并未提及。
五、结论
新行政事业单位会计制度是对行政事业单位会计核算的进一步完善，环卫部门应以此为依据改进日常固定资产核算中存在的不足。但是，新制度是从大局上把握，特殊问题仍需特殊对待，这还需在今后的工作中不断总结，设置更适合不同类型行政事业单位的会计核算方法。
参考文献：
[1]张拥军.浅议新制度下事业单位固定资产核算与管理[J].会计师，2013（02）.
[2]欧阳琪.论新形势下的行政事业单位固定资产管理[J].商，2013（03）.
【关键词】事业单位；会计制度；固定资产；核算
为了适应公共财政体制改革和事业单位财务管理的需要，财政部于2012年12月19日修订《事业单位会计制度》（财会[2012]22号），规定从2013年1月1日起全面施行。修订后的事业单位会计制度有关固定资产的核算内容变动较大，不仅对其单位价值标准和分类内容进行重新界定，而且还新增了会计科目、规定“虚提”折旧的处理方法，会计核算差别与原制度相比较为明显。
一、新旧制度中固定资产单位价值标准和分类的比较
原《事业单位财务规则》（财政部令第8号）第7章第28条规定：“固定资产是指一般设备单位价值在500元以上，专用设备单位价值在800元以上，使用期限在1年以上，并在使用过程中基本保持原有物质形态的资产，一般分为六类：房屋及建筑物；专用设备；一般设备；文物和陈列品；图书；其他固定资产”。为了适应财政改革和事业单位财务管理的需要，财政部对其进行了修订，修订后的《事业单位财务规则》（财政部令第68号）第7章第40条规定：“固定资产是指使用期限超过1年，单位价值在1000元以上（其中专用设备单位价值在1500元以上），并在使用过程中基本保持原有物质形态的资产，具体包括：房屋及构筑物；专用设备；通用设备；文物和陈列品；图书、档案；家具、用具、装具及动植物”。从上述规定中可以看出，新制度中一般设备的单位价值标准比旧制度提高了500元，专用设备单位价值标准比旧制度提高了700元；虽然新制度也将固定资产分为六类，但其内容有了适当扩充，分类更加细化，更加科学完整，如将原来的一般设备改为通用设备；图书类扩充为图书、档案类；其他固定资产类细化为家具、用具、装具及动植物类。。
二、新旧制度中固定资产账务处理的差别
新的事业单位会计制度，涉及固定资产的账务处理变化较大，下面按照业务类型以举例方式加以比较分析（涉及金额以万元表示）：
1.外购固定资产。例1.甲事业单位购买通用设备一台，价款5.4万元，发生运杂费0.21万元，均以存款支付。原制度下会计分录有：借：事业支出5.61；贷：银行存款5.61；借：固定资产5.61；贷：固定基金5.61。新制度下的会计分录为：借：事业支出5.61；贷：银行存款5.61；借：固定资产5.61；贷：非流动资产基金—固定资产5.61。
2.改扩建固定资产。例2.甲事业单位对其办公用房屋进行改建，该办公用房原价240万元，假设按照平均年限法计提折旧，应计提折旧96万元（用于新制度核算，下面举例同），发生改建支出84万元，改建过程中取得变价收入25万元，款项均通过银行存款核算。原制度下不考虑折旧因素，编制的会计分录有：借：事业支出或专款支出84；贷：银行存款84；借：银行存款25；贷：其他收入或专用基金——修购基金25；借：固定资产59；贷：固定基金59。新制度下会计分录为借：在建工程144；贷：非流动资产基金——在建工程144；借：非流动资产基金——固定资产144，累计折旧96贷：固定资产240；借：事业支出84；贷：银行存款84；借：在建工程84；贷：非流动资产基金——在建工程84；借：银行存款25；贷：其他收入25；借：非流动资产基金——在建工程25；贷：在建工程25；借：非流动资产基金——在建工程203；贷：在建工程203；借：固定资产203；贷：非流动资产基金——固定资产203。
3.融资租入固定资产。例3.甲事业单位采用融资租赁方式向某公司租入专用设备一台，协议价60万元，每年付租金12万元，分5年付清，付清最后一笔租金后，甲单位可以0.5万元优惠价购买该设备。租入设备时发生运杂费0.3万元，以存款支付。原制度下的会计分录有：借：固定资产60.8；贷：其他应付款60.5，固定基金0.3；借：事业支出0.3；贷：银行存款0.3；定期支付租金时借：事业支出12；贷：固定基金12；借：其他应付款12；贷：银行存款12；借：事业支出0.5；贷：固定基金0.5；借：其他应付款0.5；贷：银行存款0.5。新制度下的会计分录为：借：固定资产60.8；贷：长期应付款60.5，非流动资产基金——固定资产0.3；借：事业支出0.3；贷：银行存款0.3；定期支付租金时借：事业支出12；贷：银行存款12；借：长期应付款12；贷：非流动资产基金——固定资产12；借：事业支出0.5；贷：银行存款0.5；借：长期应付款0.5；贷：非流动资产基金——固定资产0.5。
4.接受捐赠、无偿调入固定资产。例4.甲事业单位接受捐赠设备一台，该设备市场价格6.3万元，运抵甲单位发生运杂费0.12万元，由甲单位用存款转账支付。原制度下的会计分录有：借：固定资产6.42；贷：固定基金6.42。借：事业支出0.12；贷：银行存款0.12。新制度下的会计分录为：借：固定资产6.42；贷：非流动资产基金——固定资产6.42。借：其他支出0.12；贷：银行存款0.12。这里需要强调的是，针对实践中接受捐赠的部分特殊固定资产既无相关凭据又无同类资产的市场价格作参考时，新制度中专门做了规定，即按名义金额入账，会计分录与上述类似。
5.对外出售、报废或毁损固定资产（核算原理类似，以出售业务为例）。例5.甲事业单位将其淘汰的设备一台对外出售，该设备原价12万元，出售取得收入2.3万元存入银行，假设该设备按平均年限法计提折旧，累计已提折旧为10万元。发生清理费用0.2万元，以存款支付。原制度下的会计分录有借：固定基金12；贷：固定资产12；借：银行存款2.3；贷：专用基金—修购基金2.3；借：专用基金—修购基金0.2；贷：银行存款0.2。新制度下的会计分录为借：待处置资产损溢—处置资产价值2，累计折旧10；贷：固定资产12；借：非流动资产基金—固定资产2；贷：待处置资产损溢—处置资产价值2；借：银行存款2.3；贷：待处置资产损溢—处置净收入2.3；借：待处置资产损溢—处置净收入0.2；贷：银行存款0.2；借：待处置资产损溢—处置净收入2.1；贷：应缴国库款2.1。
6.对外投资固定资产。例6.甲事业单位以设备对外投资，该设备评估价120万元，又知其原价110万元，假设已提折旧5万元。原制度下的会计分录有：借：对外投资120；贷：事业基金—投资基金120；借：固定基金110；贷：固定资产110。新制度下的会计分录为：借：长期投资—长期股权投资120；贷：非流动资产基金—长期投资120；借：非流动资产基金—固定资产105，累计折旧5；贷：固定资产120。
7.对外捐赠、无偿调出固定资产。例7.甲事业单位对外捐赠10台电脑，其原价5.8万元，假设计提折旧3万元。原制度下的会计分录有：借：固定基金5.8；贷：固定资产5.8。新制度下的会计分录为：借：待处置资产损溢—处置资产价值2.8，累计折旧3；贷：固定资产5.8；借：非流动资产基金—固定资产2.8；贷：待处置资产损溢—处置资产价值2.8。
三、新旧制度衔接中有关固定资产的账务处理
1.固定资产重分类问题。将未达到新标准的原固定资产余额转入新制度中“存货”科目，借：存货；贷：固定资产；将相应的“固定基金”科目余额转入新制度中的“事业基金”科目，借：固定基金；贷：事业基金。对于已领用出库的，将其成本一次性摊销，借：事业基金；贷：存货。对符合新制度中固定资产确认标准的，应当将其余额转入新制度的“固定资产”科目中，同时借：固定基金；贷：非流动资产基金—固定资产。
2.计提折旧的核算问题。目前已的8个行业财务制度中有高等学校和科学事业单位两个行业明确提出计提折旧的要求。计提折旧的单位应设置“累计折旧”科目，并进行如下处理：对执行新制度前已有的固定资产，剔除因制度变更转入“存货”的部分，在2013年度全面核查其原价、并考虑截至2013年底的已使用年限、尚可使用年限等因素，在年底对这些固定资产补提过去使用过程中应计提的折旧金额，借记“非流动资产基金—固定资产”，贷记“累计折旧”；从2014年1月1日起，对这些旧制度下转来的扣除补提折旧后的固定资产按新制度规定逐月计提折旧，并进行账务处理。
3.如果有融资租入固定资产未付的租金在一年以上的，应从“其他应付款”转入“长期应付款”。
参考文献：
> 资产损失是指资产清查基准日前,小企业拥有或者控制的、用于经营管理活动的相关资产发生盘亏、毁损、报废、变质、死亡、被盗等损失;包括货币性资产损失、非货币性资产损失、投资损失及其他资产损失等。
一、小企业资产损失税前申报与扣除
企业发生的资产损失,应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失,不得在税前扣除。
(一)小企业资产损失税前申报
小企业发生的下列资产损失,以清单申报的方式向主管税务机关申报扣除:在正常经营管理活动中,按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失;各项存货发生的正常损耗;固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失;生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失;按照市场公平交易原则,通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。除上述以外的资产损失,以专项申报的方式向主管税务机关申报扣除。
(二)小企业资产损失税前扣除
小企业实际资产损失,应在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除;小企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的,可以按照规定向税务机关说明并进行专项申报扣除,其中属于实际资产损失的,准予追补至该项损失发生年度扣除,其追补确认期限一般不得超过五年。小企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款,可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣,不足抵扣的,向以后年度递延抵扣。
二、小企业资产损失具体账务处理
(一)货币资产损失
1.现金和银行存款损失
报经批准前,借记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢(实际损失),贷记库存现金或银行存款(实际损失)。已经批准后,借记其他应收款(可收回的保险赔偿或过失人赔偿)、营业外支出——货币资金损失(准予扣除的损失额),贷记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢(该科目余额)。
2应收及预付款项损失
小企业逾期3年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的以及逾期1年以上、单笔数额不超过5万元或不超过小企业年度收入总额万分之一的应收款项会计上已作为损失处理的,可作为坏账损失,但应说明情况并出具专项报告。
报经批准前,借记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢(实际坏账损失),贷记应收账款或预付账款或其他应收款等科目(实际坏账损失)。已经批准后,借记其他应收款(可收回的保险赔偿或过失人赔偿)、营业外支出——坏账损失(准予扣除的损失额),贷记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢(该科目余额)。
(二)非货币资产损失
1.存货损失
小企业存货损失包括盘亏和报废、毁损、变质以及被盗等损失;存货报废、毁损或变质损失中数额较大的(指占小企业该类资产计税成本10%以上或减少当年应纳税所得、增加亏损10%以上),应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专项报告。
(1)正常损失的存货,不涉及增值税进项税额的
报经批准前,借记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢(计税成本损失),贷记材料采购或原材料或库存商品等科目(计税成本损失)。已经批准后,借记其他应收款(可收回的保险赔偿或过失人赔偿)、应付账款(应向供货单位索赔额)、原材料等科目(残料价值)、营业外支出——存货盘亏毁损报废损失(准予扣除的损失额),贷记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢(该科目余额)。
(2)非正常损失的购进货物,涉及增值税进项税额的
非正常损失是指自然灾害损失和因管理不善造成的被盗、丢失、霉烂变质损失以及被执法部门依法没收或强令自行销毁损失等。
报经批准前,借记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢(价税合计损失),贷记材料采购或原材料或库存商品等科目(进价损失)、应交税费——应交增值税——进项税额转出(已损失购进货物不得从销项税 额中抵扣的进项税额)。已经批准后,借记其他应收款(可收回的保险赔偿或过失人赔偿)、原材料等科目(残料价值)、营业外支出存货盘亏毁损报废损失(准予扣除的损失额),贷记待处理财产损溢待处理流动资产损溢(该科目余额)。 (3)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物,涉及增值税进
项税额的
报经批准前,借记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢(合计损失),贷记在产品或产成品(不含进项税额的成本损失)、应交税费——应交增值税——进项税额转出(已耗用购进货物不得从销项税额中抵扣的进项税额)。已经批准后,借记其他应收款(可收回的保险赔偿或过失人赔偿)、原材料等科目(残料价值)、营业外支出——存货盘亏毁损报废损失(准予扣除的损失额),贷记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢(该科目余额)。
2.固定资产损失
(1)固定资产盘亏、丢失、被盗损失
报经批准前,借记待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢(该项固定资产账面价值)、累计折旧(该项固定资产已计提折旧额),贷记固定资产(该项固定资产原价)。已经批准后,借记原材料等科目(残料价值)、其他应收款(可收回的保险赔偿或过失人赔偿)、营业外支出——非流动资产处置净损失(准予扣除的损失额),贷记待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢(该科目余额)。 (2)固定资产报废、毁损、出售、对外投资损失
报经批准前,借记固定资产清理(该项固定资产账面价值)、累计折旧(该项固定资产已计提折旧额),贷记固定资产(该项固定资产原价);借记固定资产清理(该项固定资产不得从销项税额中抵扣的进项税额),贷记应交税费——应交增值税(进项税额转出);借记固定资产清理(清理过程中支付的费用或相关税费),贷记银行存款或应交税费——应交营业税;借记银行存款或原材料(取得出售价款、残料价值和变价收入),贷记固定资产清理(取得出售价款、残料价值和变价收入);借记其他应收款(保险公司或过失人赔偿),贷记固定资产清理(保险公司或过失人赔偿)。已经批准后,借记营业外支出——非流动资产处置净损失(准予扣除的损失额),贷记固定资产清理(该科目余额)。
3.在建工程损失会计处理
报经批准前,借记待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢(该项在建工程账面价值),贷记在建工程(该项在建工程账面价值)。已经批准后,借记原材料等科目(残料价值)、其他应收款(可收回的保险赔偿或过失人赔偿)、营业外支出——非流动资产处置净损失(准予扣除的损失额),贷记待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢(该科目余额)。小企业发生的工程物资损失,比照存货损失进行处理。
4.生产性生物资产损失(农、林、牧、渔业)
报经批准前,借记待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢(按其差额)、生产性生物资产累计折旧(该项生产性生物资产已计提折旧额),贷记生产性生物资产(该项生产性生物资产原价)、应交税费——应交增值税(进项税额转出)(涉及增值税进项税额的按该项生产性生物资产不得从销项税额中抵扣的进项税额)。已经批准后,借记银行存款等科目(残料价值和变价收入)、其他应收款(可收回的保险赔偿或过失人赔偿)、营业外支出——非流动资产处置净损失(准予扣除的损失额),贷记待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢(该科目余额)。
5.无形资产损失
报经批准前,借记待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢(按其差额)、银行存款(取得出售无形资产价款)、累计摊销(该项无形资产已计提的累计摊销额),贷记应交税费——应交营业税(支付的相关税费)、银行存款(按支付的其他费用)、无形资产(按其成本)。已经批准后,借记营业外支出——非流动资产处置净损失(准予扣除的损失额),贷记待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢(该科目余额)。
(三)投资损失
小企业发生的下列股权和债权不得作为损失在税前扣除:债务人或者担保人有经济偿还能力,未按期偿还的企业债权;违反法律法规的规定,以各种形式、借口逃废或悬空的企业债权;行政干预逃废或悬空的企业债权;企业未向债务人和担保人追偿的债权;企业发生非经 营活动的债权。 1.债权投资损失 报经批准前,借记待处理财产损溢待处理流动资产损溢(按其差额)、银行存款(可收回的金额),贷记长期债券投资(按其账面余额)。已经批准后,借记营业外支出长期债券投资损失(准予扣除的损失额),贷记待处理财产损溢待处理流动资产损
溢(该科目余额)。
2.股权投资损失
报经批准前,借记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢(按其差额)、银行存款(可收回的金额),贷记长期股权投资(按其账面余额)。已经批准后,借记营业外支出——长期股权投资损失(准予扣除的损失额),贷记待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢(该科目余额)。
(四)其他资产损失
。因此，财务分析对于了解企业发展能力是十分重要的。
二、从财务报表分析的相关指标分析企业发展能力
第一，企业盈利能力分析。
一是资本经营盈利能力分析。资本经营盈利能力，是指企业的所有者通过投入资本经营而取得利润的能力。反应资本经营盈利能力的基本指标是净资产收益率，即企业本期净利润与净资产的比率，其计算公式是：净资产收益率=（净利润÷平均净资产）×100%。该指标越高，反应企业盈利能力越好。净资产收益率既可直接反应资本的增值能力，又影响着企业股东价值的大小，其指数越高，说明其追求所有者权益或股东价值最大化的能力越强。
二是资产经营盈利能力分析。资产经营盈利能力，是指企业运营资产而产生利润的能力。反应资产经营盈利能力的指标是总资产报酬率，及息税前利润与平均总资产之间的比率。总资产报酬率=（利润总额+利息支出）÷平均总资产×100%=总资产周转率×销售息税前利润率×100%。该比率越高，说明企业资产的运用效率越好，也意味着企业的资产经营盈利能力强。可见，影响总资产报酬率的因素有两个：总资产周转率，可用于说明企业资产的运用效率，是企业资产经营效果的直接体现；销售息税前利润率，反应企业商品生产经营的盈利能力，产品的盈利能力越高，销售利率越高。因此，要提高资产经营盈利能力，就要从提高企业的总资产周转率和销售息税前利润率两方面努力。
三是商品经营盈利能力分析。商品经营是相对于资产经营和资本经营而言的，商品经营盈利能力不考虑企业的筹资或投资问题，只研究利润与收入或成本之间的比率关系。因此，反映商品经营盈利能力的指标可分为两类：利润额与收入间的比率，统称收入利润率；利润额与成本间的比率，统称成本利润率。反应收入利润率的指标主要有营业收入利润率、营业收入毛利率、总收入利润率等。收入利润率指标是正指标，指标值越高越好。反应成本利润率的指标主要有营业成本利润率、营业费用利润率等。成本利润率指标值越高越好，其体现企业的投入产出水平，即所得与所费的比率，指标值越高，表明生产和销售产品的每一元成本及费用取得的利润越多，劳动耗费的效益越高。
第二，企业运营能力分析。
一是总资产运营能力分析。总资产运营能力主要指企业总资产的效率和效益。总资产周转率可以反映出企业总资产的效率，即总资产的周转速度。总资产产值率和总资产收入率可以反映出企业总资产的效益，即总资产的投入产出能力。其中，总资产产值率反映企业总资产与总产值间的对比关系，计算公式为：总资产产值率=（总产值÷平均总资产）×100%。该指标数值越高，说明企业资产的投入产出率越高，企业总资产运营状况越好。总资产收入率反映企业总资产与总收入间的对比关系，总资产收入率=（总收入÷平均总资产）×100%。该指标数值越高，说明企业总资产营运能力越强。收入的实现，表明企业的产品得到了社会的认可，满足了社会的需求，是企业资产的真正有效利用。因此，该指标能比总资产产值率更准确、更真实的反应企业总资产的运营能力。
二是流动资产周转速度分析。企业的营运过程，实质上是资产的转换过程，企业经营成果的取得，主要依靠流动资产的形态转换。流动资产完成从货币到商品，再到货币这一循环过程，表明流动资产周转了一次，以产品实现销售为标志。流动资产周转率=流动资本垫支周转率×成本收入率。其中，流动资本垫支周转率反应了流动资产的真正周转速度，成本收入率说明了所费与所得间的关系，反应出流动资产的利用效率。加速流动资本垫支周转率是手段，提高流动资产利用效率才是目的，因此，加速流动资本垫支周转率必须以提高成本收入率为前提。当成本收入率大于1时，流动资本垫支周转速度越快，流动资产运营能力越强。反之，成本收入率小于1时，企业所得补偿不了所费，流动资本垫支周转速度越快，企业亏损越多。
三是固定资产利用效果分析。固定资产利用效果主要通过固定资产产值率和固定资产收入率表示。影响固定资产产值率的核心因素是机器设备的利用效率，此外是固定资产的内部结构。要提高固定资产的利用效率，应在提高生产设备利用效率的同时，优化固定资产内部结构。固定资产收入率的高低受固定资产产值率和产品销售率影响，要提高固定资产收入率，在提高固定资产产值率的基础上还要做到产销均衡。
三、企业偿债能力分析
一是短期偿债能力分析。营运资本分析。从财务观点看，流动资产高于流动负债，表示企业具有一定的短期偿债能力。该指标越高，表示企业可用于偿还流动负债的资金越充足，企业的短期偿付能力越强，企业所面临的短期流动性风险越小，债权人安全程度越高，企业发展能力良好。
流动比率分析。一般认为，该指标应达到2：1以上。该指标越高，表示企业的偿付能力越强，企业所面临的短期流动性风险越小，债权人安全程度越高。20世纪初，美国一些银行在向企业提供贷款是，均以流动比率作为企业信用的标准，认为流动比率达到2：1以上时，企业的偿债能力才是充足的。
速动比率分析。一般认为，在企业的全部流动资产中，存货大约占50%左右。所以，速动比率的一般标准为1：1，即每一元的流动负债都有一元几乎可以立即变现的资产来偿付。如果速动比率低于1：1，则偿债能力较差。
现金比率分析。现金比率越高，表示企业可立即用于支付债务的现金类资产越多。由于企业现金类资产的盈利水平较低，企业不可能也没有必要保留过多的现金类资产。如果这一比率过高，表明企业通过负债方式所筹集的流动资金没有得到充分的利用，所以不鼓励企业保有更多的现金类资产。一般认为这一比率应在20%左右，在这一水平上，企业的直接支付能力不会有太大问题。
二是长期偿债能力分析。资产负债率分析。该指标越大，说明企业的债务负担越重。对债权人来说，该比率越低越好，因为企业的债务负担越轻，其总体偿债能力越强，债权人权益的保证程度越高。对企业来说希望该指标大些，虽然这样会使企业债务负担加重，但企业也可以通过扩大举债规模获得较多的财务杠杆利益。如果该指标过高，会影响企业的筹资能力。如果超过100%则表明企业已资不抵债，视为达到破产的警戒线。
股东权益比率分析。该指标越高，说明资产中由投资人投资所形成的资产越多，偿还债务的保证越大。从“股东权益比率=1-资产负债率”来看，该指标越大，资产负债率越小。当债权人将其资金借给股东权益比率较高的企业，由于有较多的企业自有资产做偿债保证，债权人全额收回债权就不会有问题，即使企业清算时资产不能按账面价值回收，债权人也不会有较大损失。
三、结语
企业一旦被批准兼并，应对固定资产、流动资产、无形资产、长期投资以及其它资产进行全面清查登记，编造财产清册，同时对各项资产损失以及债权债务进行全面核对查实。对财产清查过程中发现的盘盈、盘亏、毁损、报废等，应当分别情况进行处理：
1、盘亏、毁损的各种材料物资，借记“待处理财产损溢-待处理流动资产损溢”科目，贷记“原材料”，“产成品”，“应交税金-应交增值税（进项税额转出）”等科目。盘盈的各种材料等，借记“原材料”等科目，贷记“待处理财产损溢-待处理流动资产损溢”科目。原材料等采用计划成本核算的企业，还应同时结转材料成本差异。
2、盘亏的固定资产，借记“待处理财产损溢-待处理固定资产损溢”、“累计折旧”科目，贷记“固定资产”科目。报废和毁损的固定资产应转入清理，按固定资产净值，借记“固定资产清理”科目，按已提折旧，借记“累计折旧”科目，按固定资产原价，贷记“固定资产”科目；清理过程中发生的清理收入和残料价值，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记“固定资产清理”科目；发生的清理费用，借记“固定资产清理”科目，贷记“银行存款”等科目。固定资产清理后的收益，借记“固定资产清理”科目，贷记“营业外收入-处理固定资产净收益”科目；固定资产清理后的净损失，区别情况处理：属于自然灾害等非正常原因造成的损失，借记“营业外支出-非常损失”科目，贷记“固定资产清理”科目；属于正常的处理损失，借记“营业外支出-处理固定资产净损失”科目，贷记“固定资产清理”科目。盘盈的固定资产，按重置完全阶值，借记“固定资产”科目，按新旧程度估计的折旧额，贷记“累计折旧” 科目，按重置完全价值减去估计折旧后的净值，贷记“待处理财产损溢-待处理固定资损溢”科目。
3、按规定转销盘亏、毁损的各种材料物资时，按收回的残料价值，借记“原材料”等科目，按可以收回的保险赔偿和过失人赔偿的数额，借记“其它应收款”等科目，贷记“待处理财产损溢-待处理流动资产损溢”科目；属于非常损失部分，借记“营业外支出-非常损失”科目，贷记“待处理财产损溢-待处理流动资产损溢”科目；属于一般经营损失部分，借记 “管理费用”科目，贷记“待处理财产损溢-待处理流动资产损溢”科目。按规定转销盘盈的各种材料物资时，借记“待处理财产损溢-待处理流动资产损溢” 科目，贷记“管理费用”科目。
4、按规定转销盘亏的固定资产时，借记“营业外支出-固定资产盘亏”科目，贷记“待处理财产损溢-待处理固定资产损溢”科目。按规定转销盘盈的固定资产，借记“待处理财产损溢-待处理固定资产损溢”科目，贷记“营业外收入-固定资产盘盈”科目。
5、对于按规定确实无法收回的帐款等，经批准转销时，采用直接转销法的，借记“管理费用”科目，贷记“应收帐款”等科目；采用备抵法的，借记“坏帐准备”科目，贷记“应收帐款”科目，坏帐准备不足核销的部分，还应借记“管理费用”科目，贷记“应收帐款”科目。对于确实不能偿还的帐款等，按规定转销时，借记“应付帐款”等科目，贷记“营业外收入”科目。
6、对尚未处理的潜亏、产成品清查损失和亏损挂帐，经主管财政机关审批后，冲减盈余公积和资本公积，不足部分冲销实收资本，借记“盈余公积”、“资本公积”、“实收资本”科目，贷记“待处理财产损溢”、“利润分配-未分配利润”科目。
二、资产评估的帐务处理
企业一旦被批准兼并，按照规定由法定资产评估机构对其财产进行资产评估，评估资产价值报国有资产管理部门审批确认后，进行如下处理：
1、企业应按批准评估确认的资产价值调整有关资产的帐面价值，流动资产、长期投资以及无形资产应当按照评估确认的价值与帐面价值之间的差额，借记（或贷记）“资本公积”科目。
2、对于固定资产，应按评估确认的固定资产原价值与原帐面原值之间的差额，借记（或贷记）“固定资产”科目，按评估确认的固定资产净值与固定资产原帐面净值之间差额，贷记（或借记）“资本公积”科目，按照两者之间的差额，贷记（或借记）“累计折旧”科目。
三、结束旧帐的帐务处理
（一）被兼并方企业的帐务处理丧失法人资格的企业结束旧帐时，借记所有负债和所有者权益科目的余额，贷记所有资产科目的余额；保留法人资格的企业，仍可继续沿用原企业帐册，也可以结束旧帐，另立新帐。企业无论是继续沿用原企业帐册，还是另立新帐，均应将被兼并企业的净资产全部转入实收资本。
（二）兼并方企业的帐务处理1、被兼并企业丧失法人资格情况下的处理：
（1）采取有偿方式兼并的，按照各项资产评估确认的价值，借记所有资产科目，按照成交价高于评估确认的净资产的差额，借记“无形资产-商誉”科目，按照确认的各项负债数额，贷记所有负债科目，按时确定的成交价，贷记“专项应付款-应付兼并企业款”科目。企业支付价款时，借记“专项应付款-应付兼并企业款”科目，贷记“银行存款”科目。
（2）采取无偿划转方式兼并的，应按各项资产、负债评估确认的价值，借记所有资产科目，贷记所有负债科目，两者之间如有差额，贷记“实收资本”科目。
2、被兼并企业仍保留法人资格情况下的处理。
（1）企业有偿兼并其他企业，作为投资处理，按支付的价款，借记“长期投资”科目，贷记“银行存款”等科目。
（2）企业采取无偿划转方式取得被兼并企业资产的，按划转净资产，借记“长期投资”科目，贷记“实收资本”科目。
3、兼并企业享受优惠政策的帐务处理。
（1）“优化资本结构”试点城市经济效益好的国有企业兼并困难国有企业的，按照规定享受免息、停息的优惠政策，依据“关于优势国有企业兼并困难国有工业生产企业后的有关银行贷款利息会计处理的通知”的规定处理。
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